新公司法修订后，个人股东涉税责任与税务风险解析

编者按：新《公司法》的修改引发了理论界和实务界对公司治理和股东责任的广泛讨论，个人股东的涉税责任逐渐受到社会关注。长期以来，大量公司由于管理制度不规范、对涉税风险重视不够，导致公司与个人股东之间频繁发生资金交易。随着《公司法》和《个人所得税法》的不断完善，个人股东的责任和纳税义务得到明确，以往各种不规范的行为将逐渐引发涉税风险。本文基于对高净值个人和企业税务合规的研究以及对实际案例的观察，对个人与公司之间资金交易的税务风险提出一些建议，供读者参考。

1.个人股东向公司借款的税务风险及应对措施

根据《财政部 国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理问题的通知》（财税[2003]158号）规定，股东在纳税年度内向其所投资的企业借款，在纳税年度结束后未偿还且未用于该企业生产经营的，该部分未偿还借款可视为企业对该股东的红利分配，按照“利息、股息、红利收入”项目缴纳个人所得税。因此，个人股东向企业借款时，应区分以下四种情况判断其是否有纳税义务：

1、个人股东向公司借款，用于公司生产经营，并在纳税年度终了前偿还的，不需缴纳个人所得税；

2、个人股东向公司借款，但未将其用于公司生产经营的，在纳税年度终了前偿还的，不需缴纳个人所得税；

3、个人股东因公司生产经营需要向公司借款，在纳税年度终了前未偿还的，不需要缴纳个人所得税；

4、个人股东向公司借款，未将其用于公司生产经营，且在纳税年度终了前未偿还的，视为股息、红利所得，应当缴纳个人所得税。

实践中，关于第四种情形的具体适用存在较多争议。具体如下：

（一）“个人股东”的具体范围

由于财税[2003]158号将借款人界定为个人股东，对于个人股东关联方向公司借款是否符合第四种情形而产生纳税义务，实践中存在不同观点。有的税务机关将“股东”的解释扩大到包括股东家庭成员。如果股东家庭成员向公司借款，未用于公司生产经营，且在纳税年度终了前未偿还，也视为对股东的红利分配，向股东征收个人所得税。

（二）纳税年度结束后

财税[2003]158号文使用了“纳税年度终了后”的表述，而非“纳税年度终了前”。实践中，对这一问题存在不同的理解。有人认为，“纳税年度终了后”是指借款发生的纳税年度的下一个纳税年度。因此，按照字面意思，只有股东在借款发生的纳税年度的下一个纳税年度仍未偿还借款，才可以视为股息，在借款发生的纳税年度的下一个纳税年度终了后纳税。也有人认为，该条款中的“后”没有实质性含义，只要股东在借款发生的纳税年度未偿还借款，未偿还的借款就可以视为股息，在借款发生的纳税年度终了纳税。

此外，对纳税年度的具体范围也有不同的理解。有人认为，个人所得税法中，纳税年度是指公历1月1日至12月31日，应严格按照法定的纳税年度执行。也有人认为，如果按照法定的纳税年度执行，难免造成不公平。比如，股东1月1日向公司借款，只要在同年12月31日前归还，就没有纳税义务，而且资金使用期限最长可达一年。如果股东12月30日借款，必须在一天之内归还，才可以免税。 这一观点从《国家税务总局关于印发< ...

（三）股东在纳税年度结束以后偿还贷款，是否需要履行纳税义务？

财税[2003]158号文对于纳税义务发生时间没有作出明确规定，但实践中一般认为，纳税年度终了的次日为纳税义务发生日。实践中，股东在纳税年度终了后不归还公司借款并依法缴纳个人所得税，但在以后的纳税年度偿还该借款，是否可以申请退税存在争议。此外，股东在纳税年度终了后不归还公司借款，不缴纳个人所得税，税务机关也未发现，但在以后的纳税年度偿还该借款，税务机关后来才发现，是否可以征收个人所得税也存在争议。

从执法角度，以河北省为代表的税务机关已出具批复，明确个人股东偿还其所投资企业借款超过一年的，应退还或从以后应纳个人所得税中抵扣已按照“利息、股息、红利”项目征收的个人所得税。以广西为代表的税务机关规定，个人股东向企业跨年度借款所征收的个人所得税，虽然税后已经偿还了借款，但该行为的纳税义务已经发生，已征收的税款不予退还。此外，在司法案件中，股东向企业借款，在下一纳税年度还款资产管理，税务机关在还款后发现并加征税款的，法院也支持税务机关的征税决定。

（四）视同股息是否受到《公司法》不分配利润的限制

根据《公司法》，公司盈利是分红的前提条件，也就是说，如果公司亏损，就没有分红，也就不可能产生红利。但在司法案件中，法院一般认为，公司是否有利润可分配，并不影响税务机关对股息征税的规定。

综上所述，笔者建议股东在向公司借款时，要特别注意上述争议问题，包括股东家庭成员未能偿还借款，可能被纳入纳税人范围，面临个人被征税的风险。同时，股东应尽量避免跨年借款，确保在借款当年偿还贷款。另外，如果股东借款确实用于公司采购、项目投资等，还需注意保留能够证明该笔借款用于公司生产经营的材料，如相关购销合同、入库单、商务谈判会议纪要、差旅费文件等，以便在发生争议时提供证据证明资金用途，避免税务调整。

二、虚假股东及公司交易的税务风险及应对

公司向股东派发股息时，需按股息收入20%的税率代扣代缴个人所得税。为逃避所得税负担，部分股东采用“税务筹划专家”提供的方案，利用灵活用工平台与公司签订虚假合同，以开具虚假灵活用工服务交易发票的方式将资金支付给灵活用工平台，灵活用工平台再以公转私的方式将资金转入股东关联的私人账户。这种偷税漏税的背后逻辑是：

1、在公司层面，企业可避免承担20%的个人所得税，还可以使用虚拟灵工平台服务发票进行进项抵扣和税前抵扣，进一步减轻税负。

2.在灵活工作平台层面，根据税法规定，提供人力资源服务、劳务派遣服务的灵活工作平台适用差别征税、全额开票的税收政策，即灵活工作平台在代收总资金中扣除支付给自然人服务提供者的成本费用，按5%的税率缴纳增值税，但可以按照代收总资金为依据开具发票。由于灵活工作平台获得的差额很小，因此可以开具较少增值税和企业所得税成本的发票。

3、在股东层面，灵工平台虚构股东劳动人员身份，同时采用委托代收方式征收经营收入个人所得税，并进一步与税务机关沟通适用核定征收方式，按较低的核定应税收入率计征个人所得税。

这样，灵工平台承担的增值税和企业所得税很少，收取的个人所得税也很少，而公司获得额外的进项税和成本费用，从而规避了20%的个人所得税负担，并从公司中提取资金支付股东。但这种模式存在很大的税务风险：

1. 被认定为假发票的风险

由于股东方并未实际提供劳务，凌工平台亦未实际提供人力资源服务，凌工平台在无真实业务的情况下向公司开具服务发票，构成虚开发票，公司涉嫌接受虚开发票。在公司层面，接受虚开发票构成税收征管法规定的偷税漏税行为，不仅需要转出进项税、调整所得税、缴纳滞纳金，还需要承担0.5倍至5倍的罚款，还可能触发接受虚开发票的刑事责任。在凌工平台层面，对外开具虚开发票，构成发票管理办法规定的虚开发票，需要承担没收违法所得、罚款等行政责任，还可能触发虚开发票的刑事责任。

2、个人所得税调整风险

由于该模式的核心目的是逃避股息个人所得税，因此税务机关可能依据个人所得税法第八条的规定实施纳税调整，并加征个人所得税。

（三）股东对公司欠缴税款承担额外责任

根据《公司法解释三》，通过虚构交易转移股东出资属于抽逃资金行为。如果公司本身净资产很少，以此种方式抽逃资金，也可能被视为股东抽逃资金。根据《公司法解释三》，公司债权人可以要求抽逃股东就公司债务在抽逃资金及利息范围内不能清偿的部分承担补充赔偿责任。如果公司欠税，税务机关作为公司债权人，可以起诉法院，要求认定股东抽逃资金，要求抽逃股东就公司所欠税款承担补充赔偿责任。

对此，笔者建议股东应依法依规从公司分配利润，不应盲目相信所谓“税务筹划专家”的计划，虚构交易的行为不仅起不到节税的效果，还会招致行政和刑事责任，最终得不偿失。

三、公司将股东个人消费列为费用的税务风险及应对措施

企业所得税法规定，公司实际发生的与取得收入有关的合理费用，准予税前扣除，与收入无关的费用，在计算应纳税所得额时不得扣除。也就是说，与公司生产经营无关的个人消费和家庭消费，不得在公司扣除。但实践中，有大量税务行政处罚案例显示，股东不区分个人消费、家庭消费和公司生产经营费用，将个人消费费用报销给自己控制的公司，并在税前扣除。这种行为属于税收征管法第六十三条规定的虚假成本行为。公司构成偷税漏税，符合财税[2003]158号“用公司资金为自己、家庭成员及相关人员支付与企业生产经营无关的消费费用，以及购买汽车、房屋等财产性费用，应视为企业对个人投资者的红利分配，应当缴纳个人所得税”的规定。 公司还要承担未依法代扣代缴个人所得税的责任，股东面临个人所得税被追缴的风险，情节严重的，还可能涉嫌侵占他人财产等相关犯罪。

此外，如果公司承担股东个人消费费用，可能被视为公司与股东财产混同，从而导致公司法人资格被否定的风险。根据《公司法》，如果股东滥用公司独立地位和股东有限责任，严重侵害债权人的利益规定个人投资者，债权人可以要求股东对公司债务承担连带责任。如果公司欠税，并经常将公司资金用于股东个人消费，税务机关作为税收债权人，可以起诉股东对公司欠税承担连带责任。

对此，笔者建议股东应增强公司治理和税务遵从意识，严格区分个人股东与公司，切不可将公司视为“私产”，随意报销个人费用获取公司利润，损害国家税收利益。